"Error en el Pago del Tributo, Re-imputación y Repetición"

Resumen del fallo y resultados

El club atlético independiente ingresó los aportes para la seguridad social correspondientes a su personal por los períodos 11/2016 y 12/2016 y acto seguido intentó que se re-imputara esta cantidad de dinero al impuesto a las ganancias, argumentando que en realidad no es agente de retención de las cargas de la seguridad social de su personal, sino que lo era la AFA, y que el pago habría sido producto de un error.

Los abogados del Club Atlético Independiente basan sus dichos en la interpretación que hacen del decreto 12/12/2003 que – como dirá el juez- hace extensiva la posibilidad de abonar las cargas a la Asociación de Fútbol Argentino.

El juez observa que los importes ingresados son por el monto exacto adeudado por el concepto de cargas sociales en los periodos aludidos y es completamente diferente al monto adeudado por el impuesto a las ganancias, lo cual es indicio de cuál fue la verdadera intención del agente de retención.

Además dice la Cámara que del decreto analizado no surge que se excluyan a los clubes de futbol de la obligación de realizar los aportes de la seguridad social de su personal, por lo cual no cabría deducir que no le correspondía el pago al Club Independiente y que hubiera esto constituido un error.

Se confirmó el fallo de primera instancia y el Club Independiente fue obligado a pagar las cargas sociales en discusión, denegándose su pedido de re-imputación al impuesto a las ganancias.

Comentario

El tema que nos ocupa en este fallo es la re-imputación de pagos a un concepto diferente al asignado previamente debido a un error del contribuyente, o en este caso del agente de retención.

Comencemos hablando del error

El error es caracterizado por el Código Civil y Comercial de la Nación como uno de los vicios de la voluntad capaces de causar la nulidad relativa del acto jurídico. Esto es así porque los vicios de la voluntad, a saber dolo, violencia y error, pueden causar que la persona que realiza el acto bajo estas circunstancias se arrepienta luego de hacerlo porque no ha sido su intención realizar el acto, sino que operó una fuerza extraña a su voluntad. Si la persona no se arrepiente del acto puede confirmarlo expresamente mediante una declaración o tácitamente mediante sus actos.

En el caso que nos ocupa el club Independiente indica que ha cometido un error y que no ha sido su voluntad realizar el pago que intenta impugnar.

Dice el Código Civil y Comercial de la Nación:
“ARTICULO 265.- Error de hecho. El error de hecho esencial vicia la voluntad y causa la nulidad del acto. Si el acto es bilateral o unilateral recepticio, el error debe, además, ser reconocible por el destinatario para causar la nulidad.”

En el caso en cuestión se trata de un error de hecho, ya que según el club este se equivocó acerca de “que es lo que estaba pagando”, y de un acto unilateral recepticio -ya que el tributo no causa ninguna obligación al Estado sino que simplemente recibe el dinero y tendrá una obligación para con los receptores de los beneficios de la seguridad social en la actualidad, pero no con el contribuyente ni con el agente de retención- y el error no es reconocible ya que el juez llega a la conclusión de que el monto ingresado coincide a lo adeudado en concepto de cargas sociales y por lo tanto no indica que haya habido el alegado error.

Hablemos ahora de la re-imputación

Dijo la Dra. Catalina Vizcaíno:

“El art. 26 de la ley 11.683 faculta a los responsables para determinar la imputación de los pagos o los ingresos a cuenta. Si no lo hicieran y no se pudiera presumir la deuda a que se refieren, la AFIP determinará a cuál de las obligaciones no prescriptas deben imputarse, sin perjuicio de lo dispuesto por el art. 37. En supuestos de prórroga por obligaciones que abarquen más de un ejercicio, los ingresos por impuestos serán imputados a la deuda más antigua (art. 26).”

En resumidas cuentas, la re-imputación no es otra cosa que volver a imputar una suma de dinero entregada al fisco a otro concepto diferente del primero, sin que el dinero salga nunca de las manos del Estado.

Otra acción que podría haber intentado el club independiente, pero no lo hizo, hubiera sido una acción de repetición.

Dijo Catalina Vizcaíno al respecto de esta acción:

“La acción de repetición de tributos, accesorios y —en limitados casos— multas es aquella por la cual quienes han pagado sumas en tales conceptos requieren del Estado que se les devuelva lo pagado, por considerar que los ingresos han sido indebidos, al no ajustarse a las leyes tributarias (por encuadramiento en una exención, pagos a cuenta de un tributo no adeudado, falta de configuración del hecho imponible, etc.) o a la CN (normas tributarias inconstitucionales).”

Entonces, la re-imputación consta en que el mismo fisco destine el dinero que tiene del particular a un tributo diferente al que originalmente se imputó, mientras que la repetición busca que el fisco le devuelva al contribuyente, o agente de retención en este caso, las sumas de dinero pagadas por error.

Conclusiones

Nuevamente nos encontramos ante un caso en el cual la justicia interpreta correctamente las leyes tributarias impidiéndole al club Independiente la maniobra intentada, en la cual buscó en el último momento intentar hacer pagar las cargas de la seguridad social a la AFA argumentando que era está en realidad la única obligada.

Partes más determinantes del fallo:

“…thema decidendum consiste en determinar si corresponde que sean re-imputados en el código 787 (Retenciones practicadas en los términos del artículo 79, incisos a, b, y c, de la ley de Impuesto a las Ganancias) los pagos de $856.274,36 y $1.334.311,12 imputados en el código 301 (Aportes de la Seguridad Social) períodos fiscales 11/2016 y 12/2016, respectivamente. En este sentido, la cuestión en debate requiere examinar si aquéllos fueron erróneamente imputados y si, en virtud del decreto 1212/2003, la única obligada al ingreso de los Aportes de la Seguridad Social es la Asociación de Fútbol Argentino.”

“… de las constancias obrantes en las actuaciones administrativas se observa que los pagos del 9/1/2017 fueron realizados por los importes exactos correspondientes a los Aportes de la Seguridad Social declarados en los meses de noviembre y diciembre de 2016, lo que no permite avizorar un error en la imputación dada a dichos pagos, máxime, teniendo en cuenta que los valores vinculados con el código 787 [Retenciones practicadas en los términos del artículo 79, incisos a), b, y c, de la ley de Impuesto a las Ganancias] difieren por completo de los montos abonados.”

“… corresponde analizar si el decreto 1212/2003 excluye a los clubes de fútbol del ingreso de los Aportes a la Seguridad Social. Para ello, cabe mencionar que dicho acto administrativo estableció un régimen de percepción y retención para el ingreso de los aportes personales y contribuciones patronales con destino a los regímenes de las leyes 19.032, 23.660, 23.661, 24.013, 24.241 y 24.714, correspondientes a los jugadores de fútbol, miembros de los cuerpos médicos, técnicos y auxiliares que atiendan a los planteles que practiquen fútbol profesional en cualquier categoría y demás personal dependiente de la Asociación de Fútbol Argentino y de los clubes que intervengan en los torneos organizados por dicha asociación en las divisiones Primera "A", Nacional "B" y Primera "B", actuando la Asociación de Fútbol Argentino como agente de percepción y/o retención (cfr. artículo 1 del decreto 1212/2003, texto vigente en los períodos en trato). El artículo 2 de la norma refiere que, “se aplicará a la cancelación de aportes y contribuciones con destino a los subsistemas de la Seguridad Social mencionados en el artículo 1°, una suma equivalente al DOS POR CIENTO (2%) del total percibido en concepto de recaudación, transferencias de jugadores y televisación de los torneos correspondientes a las divisiones Primera "A", Nacional "B" y Primera "B" en todas las categorías”.”

“En particular y en lo que aquí concierne, la resolución de AFIP puntualiza, en su artículo 28, que, “No se encuentran sujetos a devolución o repetición, los importes ingresados por las entidades indicadas en el artículo 1° —en forma directa, voluntaria y en los términos de la Resolución General N° 3834 (DGI), texto sustituido por la Resolución General N° 712, sus modificatorias y complementarias— para cancelar, total o parcialmente, el saldo a favor del fisco emergente de las declaraciones juradas mensuales determinativas de aportes y contribuciones, con destino al Sistema Único de la Seguridad Social (SUSS), alcanzadas por este régimen especial de pago. Las sumas ingresadas, a que se refiere el párrafo anterior, no podrán ser invocadas por los clubes a fin de quedar excluidos del régimen especial de pago, por los períodos y/o conceptos así cancelados, correspondientes a las deudas vencidas a partir del día 1 de julio de 2003, inclusive.”. La normativa reseñada lleva a concluir que no surge de su texto que el régimen de retención y percepción especial contemplado en el decreto 1212/03 constituya un sistema de pago excluyente de los Aportes de la Seguridad Social. Por lo demás, cabe destacar que resulta contradictorio que el actor manifieste que el régimen de marras lo excluyó del ingreso de los aportes cuando de las actuaciones administrativas surgen pagos efectuados por Club Atlético Independiente por dicho concepto durante la vigencia del decreto 1212/2003 (…).”

“… con relación a la inexistencia de una deuda en concepto de retenciones del artículo 79 de la ley de Impuesto a las Ganancias, cabe señalar ello estará sujeto a las facultades de verificación y fiscalización de la AFIP previstas en la Ley de Procedimiento Tributario, por lo que no puede concluirse que dicho organismo haya admitido la inexistencia de tal deuda.”